淺議新會計準則

來源:用戶上傳      作者: 杜志宇

　　【摘要】本文就我國新會計準則產生的必然性、主要革新點及部分變化作了分析，尤其對資產減值準則作了詳細探討。指出新準則的出臺拉近了與國際會計準則的距離，但對一些特殊領域還應盡快出臺新的規范。
　　
　　2006年2月15日，財政部發布了包括1項基本準則和38項具體準則在內的、與我國經濟發展進程相適應的、與國際財務報告準則趨同的企業會計準則體系。會計準則發展最重要的規則應當是“適應環境”，而新會計準則的出臺，正如一句成語，就是“環境使然”。
　　
　　一、新會計準則誕生的必然性
　　
　?。ㄒ唬┢髽I會計準則體系的發布實施，是促進會計適應經濟發展進程的需要
　　我國國內經濟的市場化和國際經濟的一體化，都需要公開透明、高質量的會計信息作支撐，需要有一種統一的會計商業語言來進行國際經貿交流和投融資活動，需要有一套公認、一致、科學的會計標準來規范。我國企業會計準則體系的建設，為構建一個統一的商業語言平臺奠定了基礎，從而順應了當前形勢發展的需要，順應了會計服務于經濟建設、提高我國經濟國際影響力的需要。
　　
　　（二）企業會計準則體系的發布實施，是促進市場經濟體制完善的需要
　　當前，我國正在著力完善市場經濟體制，其中一個重要方面就是堅持科學發展觀，努力降低交易成本，促進經濟增長方式的轉變和資源的優化配置。制定高質量的會計準則，確保會計信息的真實、可比、有用，是降低交易成本的重要手段和途徑，是促進資金有效流動，推動產業升級，避免無效投資和資金浪費的重要舉措，是深化企業改革、金融改革和資本市場健康發展的重要基礎。
　　
　?。ㄈ┢髽I會計準則體系的發布實施，是維護社會公眾利益的需要
　　會計信息質量的高低，直接影響投資者對資本市場的信心，直接影響社會公眾的切身利益。新發布的企業會計準則體系，以提高會計信息質量、服務投資者做經濟決策為目標，按照國際會計慣例對會計確認、計量、記錄和報告作了更加嚴格和科學的規定，必將進一步強化對信息供給的約束，有效地維護投資者的知情權，有利于社會公眾作出理性決策，從而為維護自身合法利益提供了更好的制度保證。
　　
　?。ㄋ模┢髽I會計準則體系的發布實施，是加強經濟管理的需要
　　企業會計準則體系的發布實施，不僅為企業提供了更科學、更統一的會計標準，增強了會計信息的客觀性和可比性，也為政府監管部門和有關經濟管理部門提供了更加有力、更加有效的評判準繩和衡量標準，有利于提高整個經濟管理工作的質量和效率，有利于會計工作秩序和市場經濟秩序的不斷規范，也有利于提升政府經濟監管部門的行政能力。
　　
　?。ㄎ澹┢髽I會計準則體系的發布實施，是提高我國對外開放水平的需要
　　經濟全球化趨勢的深入發展和信息技術的日新月異，越來越凸顯出會計作為國際通用的商業語言的重要性。語言不通，沒法打交道、做生意、談合作。企業會計準則體系的發布，架起了密切中外經貿合作的會計技術橋梁，有利于進一步優化我國投資環境，有利于促進我國企業更好更多地“走出去”，全面提高我國對外開放水平。
　　
　　（六）企業會計準則體系的發布實施，是我國會計國際化的需要
　　我國的經濟在國際舞臺上正扮演著越來越重要的角色，會計作為反映經濟活動、服務經濟發展的重要基礎，也理應走上國際舞臺，扮演其應有的角色。我們應當從促進與國際趨同的會計準則制定環節入手，一步一個腳印，環環相扣，腳踏實地，全面提升我國會計人員素質和會計發展水平，提高我國會計的國際話語權，推動我國會計的規范化和國際化。
　　
　　二、新會計準則的主要革新點
　　
　　新會計準則體系中權責發生制和歷史成本不再作為會計核算的基本原則，權責發生制并入會計分期基本假設，歷史成本體現在會計要素的計量中。但也繼續保留了重要性原則、謹慎原則、實質重于形式原則等，也強調了可比性、一致性、明晰性等原則。
　　本次準則體系主要在金融工具、投資性房地產、非共同控制下的企業合并、債務重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價值。但是總體上說，新會計準則體系對公允價值的運用還是比較謹慎的。一方面，公允價值反映現時價值，與決策確實比較相關，但其可靠性的取得難以確保，而且公允價值增值的收益并無相應的現金流；另一方面，國際會計準則也并未完全否定歷史成本計價，因此公允價值在運用程度上需要慎重考慮。
　　
　　三、部分具體會計準則的主要變化
　　
　?。ㄒ唬┢髽I合并準則
　　中央控股或集團內企業之間并非完全出于自愿的合并交易行為，合并對價也不是雙方討價還價的結果，不代表公允價值，因此以賬面價值作為會計處理的基礎，以避免利潤操縱。非同一控制下的企業合并（包括吸收合并和新設合并）可以有雙方的討價還價，是雙方自愿交易的結果，因此有雙方認可的公允價值，并可確認購買商譽。商譽的減值問題在資產減值準則中單獨予以規定，只減值不攤銷。
　　
　?。ǘ┵Y產減值準則
　　明確了若干項資產減值跡象，以及可收回金額為協議銷售價格減去處置成本后的凈額或者預計未來現金流量現值兩者中的較高者。同時明確所計提的減值準備不得轉回。下面就該準則談一些具體的看法。
　　１.新準則對資產減值損失轉回的限制，大大收縮了“資產減值轉回”虛增利潤的彈性空間，將會使報表信息更加客觀真實
　　2000年《企業會計制度》規定：“企業應當定期或者至少于每年年底終了對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備?！睕]有對資產減值的認定標準做出具體規定。2002年《企業會計準則――固定資產》也未明確資產減值的確認標準，導致在會計實務中可操作性較差。而2006年資產減值準則規定：“企業應當在會計期末判斷資產是否存在可能發生減值的跡象?！边@些跡象包括：（１）資產的市價當期大幅度下降，其跌幅明顯高于因時間的推移或者正常使用而預計的下跌；（２）企業經營所處的經濟、技術或者法律等環境以及資產所處的市場在當期或者將在近期發生重大變化，從而對企業產生不利影響；（３）市場利率或者其它市場投資回報率在當期已經提高，從而影響企業計算資產預計未來現金流量現值的折現率，導致資產可收回金額大幅度降低；（４）有證據表明資產已經陳舊過時或者其實體已經損壞；（５）資產已經或者將被閑置、終止使用或者計劃提前處置；（６）企業內部報告的證據表明資產的經濟實效已經低于或者將低于預期，如資產所創造的凈現金流量或者實現的營業利潤（或者損失）遠遠低于（或高于）預計金額等；（７）其他表明資產可能已經發生減值的跡象。
　　通過對這幾條判斷資產減值標準的分析，可以歸納出資產減值的三種確認標準：一是永久性標準，即對在可預見的未來不能恢復的資產減值給予確認，這個標準雖然避免了確認暫時價值波動形成的損失，但需要會計人員對暫時減值與永久減值進行判斷；二是經濟性標準，即在資產負債表日若資產賬面價值低于可回收金額則確認其減值，它能如實反映資產負債表日資產的價值，避開了采用職業判斷區分資產減值類型的難題，便于操作；三是可能性標準，即要求對可能的資產減值予以確認，其目的主要在于與歷史成本保持一致，避免對不必要減值損失的確認。
　?。?固定資產減值的賬務處理
　　我國現行會計制度將各項資產的減值確認為當期費用。新發布的資產減值準則第15條也規定：“資產的可收回金額低于其賬面價值的，應當將資產的賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產減值損失，計入當期損益，同時計提相應的資產減值準備?！惫P者認為，這種做法雖然簡單易行，但有可能將應計入折舊中的資產損耗一次性計入某一年度的費用中，模糊了折舊與減值這兩個概念的區別。若利用減值彌補資產損耗，不僅掩蓋了資產在消耗中被彌補這一漫長過程，為企業調節利潤留下一定空間，而且會給企業的經營帶來一定的風險。因此，美國在會計準則制定的過程中，曾提出對不同減值采用不同的方法計量。若資產可能是由于折舊沒有進行適當的調整而減值，應進行追溯調整折舊；若資產可能是由于用途重大改變而減值，在與相關的計量標準進行比較后可將減值差額直接計入損益。這主要是考慮到企業一般是在依據現在的情況來推測資產未來的使用情況后，對資產制定折舊政策。而外部環境的變化有很大的不可預測性，可能一段時間后，資產賬面價值大于其實際價值，此時，將這部分差額完全計入當期費用顯然不符合收入與費用配比的原則。為此，筆者認為，可以通過追溯調整將資產的損耗計入恰當的年份，防止企業通過資產減值調節利潤。在區分不同性質的減值時，對那些受過去已經發生的、在較長一段時間內一直存在的因素（如科技進步）影響而減值的資產，應對減值進行追溯調整；而對于特殊的、不經常發生的事件（如資產壞損，經濟、法律環境突變等不可預測的事件），由于不是以前各期積累的結果，也不對以前的核算有任何影響，可將其導致的減值計入當期損益。當然，追溯調整也有一定的局限性。企業利用追溯調整將資產減值計入以前年度，這樣既擠掉了資產中的水分，又不影響當年的利潤數字，從而造成將以前年度的利潤轉到本期的現象。這就要對減值的原因進行審核，制定相關措施，對不同性質的減值采取相應的賬務處理方法。
　　
　　（三）捐贈與補助準則
　　IFRS對政府補助和政府援助采用全面收益法，但中國有所不同，新準則規定對研發撥款等文件明確會計處理方法的，應從其規定（例如將專項撥款視同國家投資，計入資本公積）；沒有特殊規定的才計入收益。
　　
　?。ㄋ模┥镔Y產準則
　　本準則主要規范農墾企業對生物資產的會計處理，將生物資產劃分為生產性、消耗性和公益性三類，分別進行會計處理。該準則不引進公允價值計量。
　　應當肯定的是，目前我國在典型工商業企業會計準則方面確實取得了很多成績，距離國際會計準則已經前進了一大步。但也要看到問題的另一方面，就是會計準則在典型工商業企業以外，還有很多特殊領域需要覆蓋，還有許多特殊問題需要做出規定。中國市場化進程的時間還很短，在許多細分門類方面同國際準則的差距還比較大，所以在諸如金融企業會計準則、金融衍生工具準則等特殊領域還有待加緊制定和完善。

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