大珠小珠落玉盤(上)

來源:用戶上傳      作者: 黨紅

　　2011年5月12日，國際會計準則理事會(IASB)出臺了四個準則――IFRSl0合并財務報表、IFRSI 1聯合協議、IFRSl2披露對其他主體的權益和IFRSl3公允價值計量。IASB原本計劃在2011年6月底前推出合并、公允價值計量、金融工具、租賃、收入確認、保險合同等一系列新準則。但現在看來，租賃、收入確認、保險合同準則的出臺最快也要到2012年上半年，金融工具準則套期保值部分的內容預計到今年底能從征求意見稿(ED)升格為準則，而金融工具減值ED則命運多折還需回爐再造。我們先來說說公允價值(FV)，然后再看以控制概念為共同線索的IFRS10、11和12。
　　公允價值計量準則并非要規定或改變涉及FV的交易事項應該如何進行處理，換言之，各類交易事項仍按其適用的準則進行確認計量和披露，只是當所涉及的資產負債計量采用Fv屬性時，現在需到IFRSl3中尋求統一的計量概念、原則和披露要求。就IFRS而言，在沒有IFRSl3之前，各類交易事項所涉公允價值計量分散在各項準則之中，比如IAS40投資性房地產和IAS38無形資產中規定的公允價值計量層級就不一致。IFRSl3就宛如玉盤，將散落于各準則之間公允價值計量的大珠小珠悉數收于其中，于嘈嘈切切之間為紛繁交易實施公允價值計量指點迷津。
　　值得一提的是，IASB最初于2006年11月發布的關于公允價值計量的討論稿(DP)是把美國財務會計準則委員會(FASB)同年9月發布的SFASl57拿來在世界范圍內征詢意見的，但2009年5月發布的BID則是IASB獨自修煉的成果，不過普遍存在的看法~IASB和FASB應聯手打造通用普適的公允價值計量準則，甚至盡可能措辭一致。于是LASB和FASB自2009年10月開始精誠合作并在今年5月得以花開并蒂，IASB發布IFRSI3，FASB發布ASU No.2011-04修訂Topic820，除極少數披露差異外，二者完全一致。公允價值計量準則生成的過程路徑也許枝杈糾結，但是起自無偏，終于大同。
　　我們將分三次評說IFESI3。本期先來看公允價值計量的核心原則，亦即FV概念的內涵；下次說說核心原則如何具體應用于資產、負債和權益的計量；最后專注于FV層級和披露；其間還會談及金融危機對于楊C、原則外延的打磨。如此，得窺FV個中三味。
　　公允價值計量的核心原則――公允價值是在計量日市場參與者之間按有序交易出售資產所能得到或轉移負債所需支付的價格?！『诵脑瓌t中的市場參與者指主要市場或最有利市場上的買方和賣方，他們獨立于報告主體、了解情況、有能力并且自愿進行交易，“市場參與者”一詞是FASB先提出的，與現行IFRSs中“熟悉情況且自愿的雙方”是―個意思不同表述。
　　有序交易指計量日前某項資產或負債出現于市場的時間足以開展該資產或負債交易通常所需的市場活動，有序交易不是被迫發生的交易，換言之，被迫清算或蕭條期被迫出售就不是有序交易。公允價值計量假定有序交易發生于主要市場，當缺乏主要市場時則考慮報告主體所能接觸的最有利市場。IASB在這個問題上經歷了“DP先主要市場再最有利市場”、“ED先最有利市場再主要市場”、“IFRSl3先主要市場再最有利市場”的螺旋式發展，看似回到原點的反復，實是大浪淘沙的論證。
　　
　　公允價值計量是針對特定資產或負債的，故若市場參與者在計量日確定資產或負債價格時考慮了資產或負債的特定屬性，則公允價值計量就應考慮這些特性。例如交通成本應包括于FV。資產或負債可以是單獨的資產或負債，也可以是一組資產或負債，這取決于相關IFRS適用于單項還是一組資產或負債。出售資產所能得到或轉移負債所需支付的價格，意味著FV是一個假想的脫手價格，IASB和FASB認為脫手價格可以消除投入價格中可能包含的主體因素。針對有人提出的“投入價格可能更適于初始確認”，IASB經過逐個排查后認為，脫手價格與投入價格即使存在概念差異，其實際差別也微乎其微，從而依然選擇了計量目標更為明確的脫手價格。重要的是，FV是基于市場而非特定報告主體的計量，FV需要考慮計量日的市場狀況。秉此圭臬，IFRS2中的股份支付交易和IAsl7中的租賃交易最終被排除于IFRS13的范圍之外。

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